ما الفرق بين مفهوم “تكبد المصروف” و"دفع المصروف"، وكيف يؤثر هذا الفرق على التسجيل المحاسبي والامتثال القانوني والتعاملات الضريبية في دولة الإمارات؟
I. مقدمة
يُعد الفهم الدقيق للفروقات بين مفهومي “تكبد المصروف” و"دفع المصروف" أمراً بالغ الأهمية للشركات العاملة في بيئة الأعمال الديناميكية لدولة الإمارات العربية المتحدة. لا يقتصر الأمر على كونه مسألة دقة في التسجيل المحاسبي فحسب، بل يمتد تأثيره ليشمل الامتثال للتشريعات الضريبية، لا سيما مع تطبيق ضريبة الشركات الاتحادية، بالإضافة إلى التفسير القانوني للالتزامات التعاقدية والمالية. إن الخلط بين هذين المفهومين قد يؤدي إلى أخطاء في إعداد القوائم المالية، وعدم الامتثال للمتطلبات الضريبية، وسوء فهم للحقوق والالتزامات القانونية.
تعتمد دولة الإمارات في إطارها المحاسبي بشكل كبير على المعايير الدولية لإعداد التقارير المالية (IFRS)، والتي ترتكز على مبدأ أساس الاستحقاق. وفي الوقت نفسه، تخضع الالتزامات للقانون المدني وقانون المعاملات التجارية الإماراتي. ومع تطبيق المرسوم بقانون اتحادي رقم 47 لسنة 2022 بشأن الضريبة على الشركات والأعمال وتعديلاته، أصبح التمييز بين توقيت تكبد المصروف وتوقيت دفعه ذا أهمية قصوى لتحديد الدخل الخاضع للضريبة وقابلية خصم المصروفات بشكل صحيح.
يهدف هذا التقرير إلى تقديم تحليل معمق ومقارنة شاملة لمفهومي “تكبد المصروف” و"دفع المصروف" من ثلاث زوايا رئيسية: المنظور المحاسبي وفقاً لمعايير المحاسبة الدولية (IFRS)، والمنظور القانوني العام في دولة الإمارات استناداً إلى القانون المدني وقانون المعاملات التجارية، والمنظور الضريبي وفقاً لتشريعات ضريبة الشركات الإماراتية. سيوضح التقرير التعريفات الدقيقة لكل مفهوم، ويحدد توقيت الاعتراف به في كل إطار، ويبرز الفروقات الجوهرية والآثار العملية المترتبة على الشركات في الدولة.
سيتم استعراض المبادئ المحاسبية المتعلقة بأساس الاستحقاق والاعتراف بالمصروفات، ثم تحليل كيفية نشوء الالتزامات واستحقاقها ودفعها في السياق القانوني الإماراتي، يليه تفصيل قواعد خصم المصروفات وتوقيت الاعتراف بها لأغراض ضريبة الشركات. وأخيراً، سيقدم التقرير مقارنة ملخصة وأمثلة عملية لتوضيح الفروقات، ويختتم بخلاصة وتوصيات للشركات لضمان الامتثال والدقة في ممارساتها المالية والقانونية والضريبية.
II. المنظور المحاسبي (IFRS): الاعتراف بالمصروف على أساس الاستحقاق
أ. أساس الاستحقاق المحاسبي (Accrual Basis of Accounting):
يشكل أساس الاستحقاق المحاسبي حجر الزاوية في معايير المحاسبة الدولية لإعداد التقارير المالية (IFRS). ويعرف هذا الأساس بأنه المبدأ الذي يتم بموجبه تسجيل المعاملات والأحداث الاقتصادية الأخرى في الفترات التي تحدث فيها، بغض النظر عن توقيت استلام أو دفع النقد الفعلي المرتبط بها. وبموجب هذا الأساس، يتم الاعتراف بالإيرادات عند اكتسابها (أي عند تقديم السلعة أو الخدمة)، ويتم الاعتراف بالمصروفات عند تكبدها (أي عند استهلاك المنفعة الاقتصادية أو نشوء الالتزام).
يختلف أساس الاستحقاق جوهرياً عن الأساس النقدي للمحاسبة (Cash Basis)، الذي يعترف بالإيرادات فقط عند استلام النقد والمصروفات فقط عند دفع النقد. بينما يوفر الأساس النقدي صورة عن التدفقات النقدية، فإنه قد لا يعكس الأداء المالي الحقيقي للشركة خلال فترة معينة.
تكمن أهمية أساس الاستحقاق في كونه يوفر تمثيلاً أكثر صدقاً وموثوقية للأداء المالي للمنشأة ومركزها المالي. فمن خلال ربط المصروفات بالإيرادات التي ساهمت في تحقيقها خلال نفس الفترة (مبدأ المقابلة)، يقدم أساس الاستحقاق صورة أوضح عن ربحية العمليات التشغيلية. وهذا يمكّن أصحاب المصلحة، كالمستثمرين والدائنين والإدارة، من تقييم التكلفة الحقيقية لتوليد الإيرادات واتخاذ قرارات مستنيرة بشأن تخصيص الموارد والتخطيط الاستراتيجي.
في سياق دولة الإمارات، تكتسب معايير IFRS وأساس الاستحقاق أهمية خاصة. فقد حددت التشريعات الضريبية المتعلقة بضريبة الشركات أن المعايير المحاسبية المقبولة في الدولة لأغراض ضريبة الشركات هي معايير IFRS ومعايير IFRS للمنشآت الصغيرة والمتوسطة (IFRS for SMEs). هذا يعني أن أساس الاستحقاق هو الأساس المحاسبي الافتراضي الذي يجب على معظم الشركات الخاضعة لضريبة الشركات في الإمارات اتباعه عند إعداد قوائمها المالية التي تشكل نقطة البداية لتحديد الدخل الخاضع للضريبة.
ب. تعريف المصروف والاعتراف به (Expense Definition and Recognition):
وفقاً للإطار المفاهيمي للتقارير المالية (Conceptual Framework for Financial Reporting) الصادر عن مجلس معايير المحاسبة الدولية (IASB)، تُعرَّف المصروفات بأنها “انخفاض في الأصول، أو زيادة في الالتزامات، ينتج عنها انخفاض في حقوق الملكية، بخلاف ما يتعلق بالتوزيعات على أصحاب حقوق الملكية”. يربط هذا التعريف المصروفات بشكل مباشر بالتغيرات في أصول والتزامات المنشأة، مما يعكس استهلاك الموارد الاقتصادية أو تحمل الالتزامات في سبيل توليد الإيرادات.
يرتبط الاعتراف بالمصروفات ارتباطاً وثيقاً بمبدأ الاعتراف بالمصروفات (Expense Recognition Principle)، والذي يُعرف أيضاً بمبدأ المقابلة (Matching Principle). ينص هذا المبدأ على وجوب الاعتراف بالمصروفات في الفترة المحاسبية التي يتم فيها تكبدها بهدف توليد الإيرادات المتعلقة بتلك الفترة. بمعنى آخر، يتم تحميل الفترة المحاسبية بالتكاليف والمصروفات التي ساهمت في تحقيق إيرادات تلك الفترة. على سبيل المثال، تكلفة البضاعة المباعة يتم الاعتراف بها كمصروف في نفس الفترة التي يتم فيها الاعتراف بإيراد بيع تلك البضاعة.
يشير مصطلح “متكبد” (Incurred) في السياق المحاسبي إلى وقوع الحدث الاقتصادي الذي أدى إلى استهلاك المنفعة أو نشوء الالتزام، بغض النظر عن تاريخ الدفع النقدي. فعندما تتلقى الشركة خدمة، أو تستخدم مواد خام في الإنتاج، أو ينشأ عليها التزام قانوني بالدفع مقابل منفعة حصلت عليها، يعتبر المصروف قد تم تكبده في تلك اللحظة.
يؤكد معيار المحاسبة الدولي رقم 1 (IAS 1) “عرض القوائم المالية” على ضرورة إعداد القوائم المالية (باستثناء قائمة التدفقات النقدية) باستخدام أساس الاستحقاق المحاسبي. ويتم عرض المصروفات المعترف بها خلال الفترة في قائمة الربح أو الخسارة والدخل الشامل الآخر. يمكن تصنيف هذه المصروفات إما حسب طبيعتها (مثل مصروفات الاستهلاك، تكاليف المواد، تكاليف الموظفين) أو حسب وظيفتها داخل المنشأة (مثل تكلفة المبيعات، المصروفات البيعية، المصروفات الإدارية).
ج. المصروفات المستحقة والمصروفات المدفوعة مقدماً (Accrued Expenses vs. Prepaid Expenses):
يُعد التمييز بين المصروفات المستحقة والمصروفات المدفوعة مقدماً تطبيقاً عملياً لأساس الاستحقاق، حيث يعالجان الفجوة الزمنية بين تكبد المصروف وتدفقه النقدي.
المصروفات المستحقة (Accrued Expenses): هي المصروفات التي تم تكبدها (أي تم استلام السلعة أو الخدمة أو نشأ الالتزام) خلال فترة محاسبية معينة، ولكن لم يتم دفع قيمتها النقدية بعد حتى نهاية تلك الفترة. تمثل هذه المصروفات التزامات على الشركة، وتظهر ضمن الالتزامات المتداولة في قائمة المركز المالي. من الأمثلة الشائعة عليها: رواتب الموظفين المستحقة عن العمل المنجز في نهاية الفترة ولكنها ستُدفع في الفترة التالية، فواتير الخدمات (كهرباء، مياه) المستهلكة ولكن لم تصدر فاتورتها بعد، الفوائد المستحقة على القروض عن الفترة ولكن لم يحن موعد سدادها بعد. يتم تسجيلها محاسبياً بقيد يجعل المصروف مديناً (في قائمة الربح أو الخسارة) وحساب المصروفات المستحقة (التزام) دائناً (في قائمة المركز المالي).
المصروفات المدفوعة مقدماً (Prepaid Expenses): هي التكاليف التي دفعتها الشركة مقدماً مقابل سلع أو خدمات ستتلقاها أو تستهلكها في المستقبل، أي خلال فترة محاسبية لاحقة. تمثل هذه المدفوعات حقاً للشركة في الحصول على منافع اقتصادية مستقبلية، وبالتالي تُصنف كأصول (عادة أصول متداولة) في قائمة المركز المالي. تشمل الأمثلة الشائعة: الإيجار المدفوع مقدماً لعدة أشهر قادمة، أقساط التأمين المدفوعة مقدماً لتغطية فترة مستقبلية، الاشتراكات السنوية في المجلات أو البرامج. عند الدفع، يتم تسجيلها كأصل (مدين: مصروف مدفوع مقدماً، دائن: نقدية). ثم يتم تحويلها إلى مصروف بشكل تدريجي على مدار الفترة التي يتم فيها استلام أو استهلاك المنفعة (مدين: المصروف، دائن: المصروف المدفوع مقدماً).
الفارق الجوهري يكمن في التوقيت وعلاقته بالتدفق النقدي: المصروفات المستحقة تعني “تكبد الآن، دفع لاحقاً” (التزام)، بينما المصروفات المدفوعة مقدماً تعني “دفع الآن، تكبد/استفادة لاحقاً” (أصل).
د. الآثار المترتبة (محاسبياً):
إن تبني معايير المحاسبة الدولية لمبدأ الاستحقاق والاعتراف بالمصروف عند تكبده يعكس أولوية الجوهر الاقتصادي للمعاملات على شكلها القانوني أو توقيت تدفقاتها النقدية. فالهدف الأساسي للمعايير وتعريف عناصر القوائم المالية هو تقديم صورة صادقة عن الظواهر الاقتصادية. يعمل أساس الاستحقاق ومبدأ المقابلة كآليات لتحقيق هذا الهدف، مما يضمن أن المصروفات المتعلقة بتوليد إيرادات فترة معينة يتم تسجيلها في تلك الفترة، بغض النظر عن تاريخ الدفع، مما يوفر قياساً أكثر دقة لأداء العمليات مقارنة بالأساس النقدي.
تعتبر مفاهيم المصروفات المستحقة والمدفوعة مقدماً بمثابة وجهين لعملة واحدة في تطبيق أساس الاستحقاق، حيث تعالج الفروقات الزمنية بين التكبد الاقتصادي والدفع النقدي ولكن في اتجاهين متعاكسين. فالمصروفات المستحقة تسجل الالتزامات الناشئة عن منافع اقتصادية تم الحصول عليها بالفعل (تكبد المصروف، والدفع مؤجل ← التزام). بينما تسجل المصروفات المدفوعة مقدماً الحقوق في الحصول على منافع اقتصادية مستقبلية ناتجة عن دفعات تمت بالفعل (تم الدفع، والمصروف مؤجل ← أصل). كلاهما تعديلات ضرورية للانتقال من منظور التدفق النقدي إلى منظور الأداء المبني على الاستحقاق.
يوفر أساس الاستحقاق معلومات حيوية لتقييم الوضع المالي للمنشأة تتجاوز ما يقدمه الأساس النقدي. فمن خلال تسجيل المصروفات المستحقة والذمم الدائنة، تحصل الإدارة والمستثمرون على رؤية واضحة للالتزامات قصيرة الأجل والتدفقات النقدية الخارجة المتوقعة. كما أن تتبع استهلاك المصروفات المدفوعة مقدماً يساعد في تقييم كفاءة استخدام الموارد. هذه المعلومات ضرورية لتقييم السيولة، إدارة رأس المال العامل، والتنبؤ بالاحتياجات المالية المستقبلية بشكل أفضل مما يتيحه مجرد النظر إلى رصيد النقدية.
III. المنظور القانوني العام في دولة الإمارات: نشوء الالتزام واستحقاقه
أ. مصادر الالتزام في القانون المدني:
يحدد القانون الاتحادي رقم 5 لسنة 1985 بإصدار قانون المعاملات المدنية لدولة الإمارات العربية المتحدة (القانون المدني) المصادر التي تنشأ عنها الالتزامات (المشار إليها أيضاً بالحقوق الشخصية). وفقاً للمادة 124 من القانون، تتولد الالتزامات عن التصرفات والوقائع القانونية والقانون نفسه. وتشمل هذه المصادر بشكل أساسي:
العقد: وهو توافق إرادتين أو أكثر على إحداث أثر قانوني معين.
التصرف الانفرادي: وهو الإرادة المنفردة التي ترتب التزاماً على صاحبها (مثل الوعد بجائزة).
الفعل الضار (المسؤولية التقصيرية): وهو كل فعل يسبب ضرراً للغير يلزم فاعله بالتعويض.
الفعل النافع (الإثراء بلا سبب): ويشمل حالات مثل الكسب بلا سبب شرعي (المادة 318) والفضالة (التدخل في شؤون الغير دون تفويض لتحقيق مصلحته) (المادة 326).
القانون: حيث ينص القانون مباشرة على نشوء التزام معين في حالات محددة (مثل الالتزام بدفع النفقة أو الضرائب).
فيما يتعلق بالعقود، وهي المصدر الأكثر شيوعاً للالتزامات بدفع المصروفات في سياق الأعمال، يؤكد القانون على مبدأ سلطان الإرادة. فالعقد شريعة المتعاقدين، وينعقد بمجرد ارتباط الإيجاب بالقبول وتوافقهما على العناصر الأساسية للالتزام والشروط الأخرى التي يعتبرها الطرفان جوهرية. وبمجرد انعقاد العقد صحيحاً، فإنه يرتب آثاره وينشئ الالتزامات المتفق عليها بين طرفيه.
ب. نشوء الالتزام بدفع المصروف/الدين:
من الناحية القانونية، ينشأ الالتزام بالدفع (سواء كان مصروفاً أو ديناً) في اللحظة التي تتحقق فيها الشروط القانونية لنشوئه وفقاً لمصدره المحدد.
في العقود: ينشأ الالتزام التعاقدي، بما في ذلك الالتزام بالدفع، بمجرد انعقاد العقد صحيحاً وفقاً لشروطه. قد يتضمن العقد شروطاً واقفة تؤخر نفاذ الالتزام، ولكن الالتزام نفسه يتأسس قانوناً عند إبرام العقد.
في الفعل الضار: ينشأ الالتزام بالتعويض (دفع مبلغ مالي) بمجرد وقوع الفعل الضار وتحقق أركان المسؤولية التقصيرية (خطأ، ضرر، علاقة سببية).
في الإثراء بلا سبب والفضالة: ينشأ الالتزام برد ما تم الكسب به دون سبب أو بتعويض الفضولي عن النفقات الضرورية والنافعة بمجرد وقوع واقعة الإثراء أو قيام الفضولي بالعمل النافع.
في القانون: ينشأ الالتزام وفقاً للشروط والوقائع التي يحددها النص القانوني المنشئ له.
يتركز الاهتمام القانوني على لحظة تأسيس الالتزام أو الدين كحق شخصي لطرف (الدائن) وواجب على طرف آخر (المدين)، استناداً إلى وقوع الحدث القانوني المنشئ له (العقد، الفعل الضار، نص القانون، إلخ).
ج. استحقاق الدين (Maturity/Due Date of Debt):
يختلف مفهوم “استحقاق” الدين عن مفهوم “نشوئه”. فالاستحقاق يشير إلى الوقت الذي يصبح فيه الدين واجب الأداء، ويحق للدائن المطالبة به قانوناً. قد يتزامن تاريخ الاستحقاق مع تاريخ نشوء الالتزام، كما في حالة الديون الفورية، أو قد يكون محدداً بتاريخ مستقبلي بموجب اتفاق الطرفين في العقد أو بنص القانون [Art 243(2)].
يُعد تحديد تاريخ الاستحقاق أمراً مهماً لأنه يحدد متى يجب على المدين الوفاء بالتزامه، ومتى يبدأ حق الدائن في المطالبة القضائية بالدين، ومتى يمكن أن تبدأ الآثار المترتبة على التأخير في السداد، مثل استحقاق الفوائد التأخيرية في الديون التجارية ما لم يوجد اتفاق أو نص قانوني مخالف.
د. دفع المصروف (Payment of Expense):
يشير مصطلح “الدفع” أو “الوفاء” في القانون إلى التنفيذ الفعلي للالتزام المالي، أي قيام المدين بأداء ما هو مستحق عليه للدائن، وعادة ما يتم ذلك عن طريق سداد المبلغ النقدي المتفق عليه.
يعتبر الدفع هو السبب الطبيعي لانقضاء الالتزام. وبمجرد قيام المدين بالدفع الصحيح، تبرأ ذمته من الدين. ويمكن إثبات واقعة الدفع بمختلف طرق الإثبات، بما في ذلك الوسائل الإلكترونية الحديثة. كما أن تأشير الدائن على سند الدين بما يفيد براءة ذمة المدين يعتبر حجة عليه.
من المهم التمييز بين الدفع ونشوء الالتزام واستحقاقه. فالدفع هو تنفيذ الالتزام، وهو يقع بالضرورة بعد نشوء الالتزام، وعادة ما يكون في تاريخ الاستحقاق أو بعده.
هـ. القانون التجاري:
يحتوي المرسوم بقانون اتحادي رقم 50 لسنة 2022 بشأن المعاملات التجارية على أحكام خاصة تنظم الالتزامات الناشئة عن الأعمال التجارية. يؤكد القانون التجاري أيضاً على أهمية اتفاق المتعاقدين كأساس للعلاقات التجارية.
من الخصائص الهامة للالتزامات التجارية أنها غالباً ما تكون تضامنية بين المدينين المتعددين، ما لم ينص القانون أو الاتفاق على خلاف ذلك. وهذا يعني أن الدائن يمكنه مطالبة أي من المدينين بكامل الدين.
كما يتضمن القانون قواعد خاصة تتعلق بمواعيد الاستحقاق واحتساب الفوائد على الديون التجارية، سواء كانت فوائد اتفاقية (محددة في العقد) أو فوائد تأخيريه تستحق بمجرد حلول أجل الدين دون وفاء. وينظم القانون أيضاً طرق تداول الصكوك التجارية وإثبات الوفاء بها.
و. الآثار المترتبة (قانونياً):
يركز القانون العام بشكل أساسي على تحديد اللحظة التي ينشأ فيها الالتزام الملزم قانوناً واللحظة التي يصبح فيها هذا الالتزام واجب الأداء وقابلاً للتنفيذ القضائي. الاهتمام القانوني ليس منصباً على توقيت الاستهلاك الاقتصادي للمنفعة كما هو الحال في المحاسبة. فالأطر القانونية مثل القانون المدني وقانون المعاملات التجارية تحدد الحقوق والواجبات بناءً على أحداث قانونية معينة مثل إبرام العقد، أو صدور نص قانوني، أو ارتكاب فعل ضار. اللحظات القانونية الحاسمة هي نشوء الحق في المطالبة والواجب في الأداء (الدفع)، والتاريخ الذي يصبح فيه هذا الأداء مستحقاً (الاستحقاق).
قد يحدث تباين زمني بين نشوء الالتزام القانوني والاعتراف المحاسبي بالمصروف. على سبيل المثال، قد يتم توقيع عقد لتقديم خدمات استشارية في شهر يناير، مما ينشئ التزاماً قانونياً ملزماً بين الطرفين منذ ذلك التاريخ. ولكن، وفقاً لمبادئ الاستحقاق والمقابلة المحاسبية، لن يتم الاعتراف بالمصروف المحاسبي إلا على مدار فترة تقديم الخدمة الفعلية (مثلاً، من فبراير إلى ديسمبر)، حيث يتم استهلاك المنفعة الاقتصادية. وبالتالي، ينشأ الالتزام القانوني قبل الاعتراف بكامل المصروف محاسبياً.
يُميز القانون بوضوح بين مفهوم “الدفع” (الوفاء) وبين نشوء الالتزام أو استحقاقه. فالدفع هو الفعل المادي أو القانوني الذي يؤدي إلى تسوية الدين وانقضاء الالتزام. إنه يمثل المرحلة النهائية في دورة حياة الالتزام، التي تبدأ بنشوئه، ثم حلول أجل استحقاقه، وتنتهي بالوفاء به. في المقابل، يرتبط مفهوم “التكبد” (incurred)، كما يستخدم في المحاسبة والضرائب، بشكل أوثق بالفترة التي يقع فيها الحدث الاقتصادي الأساسي أو ينشأ فيها الالتزام القانوني أو المحاسبي، وليس بالضرورة بفعل الدفع نفسه.
IV. المنظور الضريبي في دولة الإمارات: المصروفات المتكبدة وقابليتها للخصم
أ. المبدأ العام لخصم المصروفات:
ينص المرسوم بقانون اتحادي رقم 47 لسنة 2022 بشأن الضريبة على الشركات والأعمال (قانون ضريبة الشركات) وتعديلاته على المبدأ العام لخصم المصروفات لأغراض حساب الدخل الخاضع للضريبة. وفقاً للمادة 28(1) من القانون، تكون النفقات قابلة للخصم إذا استوفت شرطين أساسيين: أولاً، أن يتم تكبدها بشكل كلي وحصري لأغراض أعمال الخاضع للضريبة، وثانياً، ألا تكون ذات طبيعة رأسمالية.
ويحدد القانون أيضاً أنواعاً من النفقات غير القابلة للخصم بشكل صريح. تشمل هذه النفقات تلك التي لم يتم تكبدها لأغراض العمل، أو التي تم تكبدها بهدف تحقيق دخل معفى من ضريبة الشركات، أو الخسائر غير المرتبطة بأعمال الخاضع للضريبة [Art 28(2)]. كما أن هناك بنوداً محددة غير قابلة للخصم مثل الرشاوى، والغرامات والعقوبات (باستثناء التعويضات عن الأضرار أو الإخلال بالعقود)، والتبرعات لجهات غير مؤهلة كجهات نفع عام، وتوزيعات الأرباح.
في الحالات التي يتم فيها تكبد النفقات لأكثر من غرض واحد (مثل أغراض العمل والأغراض الشخصية، أو لتوليد دخل خاضع للضريبة ودخل معفى)، يجب على الخاضع للضريبة توزيع هذه النفقات. يُسمح بخصم الجزء أو النسبة التي يمكن تحديدها على أنها متكبدة كلياً وحصرياً لتحقيق الدخل الخاضع للضريبة. أما بالنسبة للجزء غير القابل للتحديد، فيمكن خصم نسبة ملائمة منه تُحدد وفقاً لأسس عادلة ومعقولة بناءً على حقائق وظروف العمل [Art 28(3)].
ب. معنى “المصروف المتكبد” في قانون ضريبة الشركات:
يُعد توقيت تكبد المصروف هو العامل الحاسم لتحديد الفترة الضريبية التي يمكن فيها خصم هذا المصروف. تنص المادة 28(1) بوضوح على أن النفقات القابلة للخصم تُخصم في الفترة الضريبية التي تم فيها “تكبد” النفقات.
لا يقدم قانون ضريبة الشركات تعريفاً قانونياً مستقلاً لمصطلح “متكبد” (incurred). بدلاً من ذلك، يعتمد القانون بشكل كبير على الإطار المحاسبي لتحديد هذا التوقيت. تشير المادة 20(1) من القانون إلى أن الدخل الخاضع للضريبة يُحدد بناءً على القوائم المالية المُعدّة وفقاً للمعايير المحاسبية المقبولة في الدولة.9 وكما ذُكر سابقاً، فإن المعايير المحاسبية المقبولة هي IFRS و IFRS for SMEs ، وكلاهما يعتمد بشكل أساسي على أساس الاستحقاق المحاسبي.
لذلك، يُفهم مصطلح “متكبد” في سياق قانون ضريبة الشركات، بشكل عام، على أنه يتماشى مع مفهوم الاعتراف بالمصروف وفقاً لأساس الاستحقاق المحاسبي. أي أن المصروف يعتبر متكبداً في الفترة التي ينشأ فيها الالتزام بدفعه أو يتم فيها استهلاك المنفعة الاقتصادية المرتبطة به، كما يتم تسجيله في القوائم المالية المعدة وفقاً لمعايير IFRS، بغض النظر عن تاريخ الدفع الفعلي.
ج. أساس الاستحقاق كأساس افتراضي:
يُعتبر أساس الاستحقاق المحاسبي هو الأساس الافتراضي لتحديد الدخل الخاضع للضريبة وتوقيت الاعتراف بالمصروفات في نظام ضريبة الشركات الإماراتي. هذا الاستنتاج مدعوم بعدة نقاط في القانون والقرارات التنفيذية:
نقطة البداية هي الربح المحاسبي: المادة 20(1) تنص على أن الدخل الخاضع للضريبة هو الدخل المحاسبي للفترة بعد إجراء التعديلات اللازمة.
الاعتماد على المعايير المحاسبية: تشترط نفس المادة أن تُعد القوائم المالية وفقاً للمعايير المحاسبية المقبولة (IFRS أو IFRS for SMEs) 9، وهذه المعايير مبنية على أساس الاستحقاق.
توقيت الخصم: المادة 28(1) تربط خصم النفقات بالفترة التي تم فيها “تكبدها”، وهو ما يتماشى مع توقيت الاعتراف بالمصروف وفقاً لأساس الاستحقاق.
على الرغم من أن القانون يسمح للخاضعين للضريبة الذين يستخدمون أساس الاستحقاق باختيار الاعتراف بالمكاسب والخسائر غير المحققة على أساس التحقق (Realisation Basis) لبعض الأصول والالتزامات 9، فإن هذا يعتبر خياراً لتعديل معاملة بنود محددة ضمن إطار الاستحقاق العام، وليس تحولاً كاملاً إلى أساس مختلف مثل الأساس النقدي.
د. استثناء الأساس النقدي:
يوفر قانون ضريبة الشركات استثناءً يسمح لبعض الخاضعين للضريبة باستخدام الأساس النقدي المحاسبي بدلاً من أساس الاستحقاق. وفقاً للمادة 20(5) من القانون والقرارات الوزارية ذات الصلة (مثل القرار الوزاري رقم 114 لسنة 2023) 9، يجوز للخاضعين للضريبة الذين لا تتجاوز إيراداتهم السنوية مبلغ 3 ملايين درهم إماراتي في فترة ضريبية معينة، أن يختاروا (elect) إعداد قوائمهم المالية وتحديد دخلهم الخاضع للضريبة باستخدام الأساس النقدي [47 (definition), 9]. (تجدر الإشارة إلى أن هذا يختلف عن عتبة الـ 50 مليون درهم المذكورة للسماح باستخدام IFRS for SMEs بدلاً من IFRS الكامل فعتبة الـ 3 ملايين درهم خاصة بخيار تطبيق الأساس النقدي نفسه.
في حال اختيار الأساس النقدي، يتغير توقيت الاعتراف بالإيرادات والمصروفات لأغراض ضريبة الشركات. حيث يتم الاعتراف بالإيرادات عند استلام النقد، ويتم خصم المصروفات عند دفعها نقداً. يمثل هذا الاستثناء تبسيطاً مقصوداً للشركات الصغيرة، ولكنه يؤدي إلى اختلاف في توقيت الاعتراف مقارنة بالأساس الافتراضي (الاستحقاق).
هـ. قواعد خاصة لتوقيت خصم مصروفات معينة:
بالإضافة إلى المبدأ العام، يتضمن قانون ضريبة الشركات قواعد محددة تؤثر على توقيت أو مقدار خصم أنواع معينة من المصروفات، والتي قد تختلف عن المعالجة المحاسبية البحتة:
النفقات الرأسمالية: لا تُخصم هذه النفقات (مثل شراء الآلات والمباني) بشكل مباشر عند تكبدها أو دفعها. بدلاً من ذلك، يتم رسملتها كأصول ويتم الاعتراف بتكلفتها كمصروف على مدار العمر الإنتاجي المقدر للأصل من خلال خصومات الاستهلاك والإطفاء. يتبع الاستهلاك الضريبي بشكل عام الاستهلاك المحاسبي المسجل وفقاً لـ IFRS.
مصروفات الفائدة: تُخصم مصروفات الفائدة بشكل عام في الفترة التي يتم تكبدها فيها (وفقاً لأساس الاستحقاق). ومع ذلك، تخضع لقيود محددة، أبرزها القاعدة العامة لخصم صافي مصروفات الفائدة بما لا يتجاوز 30% من الأرباح قبل الفائدة والضريبة والاستهلاك والإطفاء (EBITDA) إذا تجاوز صافي المصروفات 12 مليون درهم في الفترة الضريبية. كما توجد قيود خاصة على الفوائد المدفوعة لأطراف مرتبطة في ظروف معينة.
نفقات الترفيه: نفقات الترفيه المتعلقة بالعملاء أو الشركاء التجاريين قابلة للخصم بنسبة 50% فقط من المبلغ المتكبد. أما نفقات ترفيه الموظفين (مثل حفلات الشركة) فقد تكون قابلة للخصم بالكامل إذا كانت لأغراض العمل بشكل كلي وحصري. يتم الخصم في الفترة التي يتم فيها تكبد المصروف (أساس الاستحقاق).
المخصصات (Provisions): المخصصات التي يتم تكوينها في الحسابات لمواجهة التزامات قانونية أو محتملة تكون قابلة للخصم بشكل عام عند الاعتراف بها محاسبياً، شريطة استيفاء معايير الخصم العامة بموجب قانون ضريبة الشركات. وعند عكس هذه المخصصات لاحقاً (إذا لم يتحقق الالتزام)، فإن المبلغ المعكوس يعتبر دخلاً خاضعاً للضريبة.
نفقات ما قبل التأسيس وما قبل بدء النشاط: النفقات المتكبدة قبل تأسيس الشركة رسمياً أو بعد التأسيس ولكن قبل بدء تحقيق الإيرادات، تكون قابلة للخصم في الفترة الضريبية التي يتم فيها تسجيلها في القوائم المالية (عادةً الفترة الأولى أو الفترة التي يتم فيها التكبد بعد التأسيس)، مما يشير إلى توقيت مرتبط بالاعتراف المحاسبي وفقاً لأساس الاستحقاق.
مساهمات صناديق التقاعد الخاصة: على عكس معظم المصروفات الأخرى، تُخصم المساهمات المدفوعة لصناديق التقاعد الخاصة المعتمدة عند دفعها (أساس نقدي محدد لهذا البند)، وذلك ضمن حدود معينة (مثل 15% من راتب الموظف).
و. الآثار المترتبة (ضريبياً):
يظهر بوضوح أن قانون ضريبة الشركات الإماراتي قد صُمم ليتوافق بشكل كبير مع مبادئ المحاسبة الدولية (IFRS)، خاصة فيما يتعلق بتوقيت الاعتراف بالمصروفات. فاعتماد القانون على القوائم المالية المعدة وفقاً لـ IFRS كنقطة انطلاق وربط قابلية الخصم بتوقيت “تكبد” المصروف، يعني عملياً أن توقيت الاعتراف بالمصروف لأغراض ضريبية يتبع توقيت الاعتراف به وفقاً لأساس الاستحقاق المحاسبي بالنسبة للغالبية العظمى من الشركات. هذا التقارب يهدف إلى تبسيط الامتثال الضريبي للشركات التي تطبق بالفعل معايير IFRS.
في هذا السياق، يُفسر مصطلح “متكبد” لأغراض ضريبة الشركات على أنه اللحظة الزمنية التي يجب فيها الاعتراف بالمصروف بموجب أساس الاستحقاق المحاسبي (IFRS). فالربط بين توقيت الخصم (عند التكبد) وبين القوائم المالية المستندة إلى IFRS، وحقيقة أن IFRS تستخدم أساس الاستحقاق، يؤكد أن “التكبد” يتماشى مع توقيت الاعتراف المحاسبي وليس توقيت الدفع النقدي، ما لم يتم اختيار الأساس النقدي أو تطبيق قاعدة ضريبية خاصة (مثل مساهمات التقاعد).
يُعتبر خيار الأساس النقدي بمثابة إجراء تبسيط مستهدف ومحدد للشركات الصغيرة (التي تقل إيراداتها عن 3 ملايين درهم). يقر هذا الخيار بالعمليات التشغيلية الأبسط لهذه الشركات ويهدف إلى تخفيف عبء الامتثال المحاسبي والضريبي عليها. ومع ذلك، فإن هذا الخيار يخلق اختلافاً جوهرياً في توقيت الاعتراف بالخصومات (عند الدفع) مقارنة بالنظام الأساسي المعتمد على الاستحقاق (عند التكبد)، مما يؤثر على قابلية المقارنة بين الفترات وقد يتطلب تعديلات إذا تجاوزت الشركة عتبة الإيرادات المحددة.
على الرغم من التوافق العام مع أساس الاستحقاق المحاسبي، يحتفظ قانون ضريبة الشركات بالحق في تعديل توقيت أو مقدار الخصم المسموح به مقارنة بما تظهره المعالجة المحاسبية البحتة. يتجلى ذلك في القواعد المحددة لبعض البنود مثل النفقات الرأسمالية (الخصم عبر الاستهلاك)، ووضع حدود قصوى لخصم الفوائد، وتحديد نسبة خصم لنفقات الترفيه، وتطبيق أساس الدفع لخصم مساهمات التقاعد.48 هذه القواعد الخاصة 11 تعكس اعتبارات ضريبية محددة، مثل منع التجنب الضريبي، أو تحقيق أهداف سياسية معينة، أو الحفاظ على التمييز بين النفقات الرأسمالية والإيرادية، وهي تسود على المبدأ العام للاستحقاق المشتق من المواد 20 و28 من القانون.
V. مقارنة شاملة وتلخيص للفروقات
بعد استعراض المنظور المحاسبي والقانوني والضريبي، يمكن تلخيص الفروقات والتشابهات الرئيسية بين مفهومي “تكبد المصروف” و"دفع المصروف" وتوقيت الاعتراف بكل منهما في سياق دولة الإمارات العربية المتحدة.
أ. نقطة التركيز الأساسية:
IFRS (المحاسبة): ينصب التركيز على تقديم صورة صادقة وعادلة للأداء المالي والمركز المالي للمنشأة خلال فترة معينة. الهدف هو مقابلة المصروفات بالإيرادات التي ساهمت في تحقيقها في نفس الفترة التي تم فيها استهلاك المنفعة الاقتصادية أو نشوء الالتزام.
القانون العام (المدني والتجاري): يركز بشكل أساسي على نشوء الحقوق والالتزامات القانونية بين الأطراف، وتحديد متى يصبح الالتزام ملزماً قانوناً ومتى يحين موعد أدائه (استحقاقه) ليصبح قابلاً للتنفيذ.
قانون ضريبة الشركات: الهدف هو تحديد الدخل الخاضع للضريبة بشكل صحيح. يسمح القانون بخصم المصروفات المشروعة المتعلقة بالعمل، ويركز على توقيت “تكبد” هذه المصروفات (الذي يتماشى غالباً مع الاعتراف المحاسبي وفقاً لأساس الاستحقاق) كأساس لتحديد الفترة الضريبية للخصم، مع مراعاة القواعد والاستثناءات الضريبية المحددة.
ب. توقيت الاعتراف/النشوء:
IFRS (التكبد المحاسبي): يتم الاعتراف بالمصروف عند وقوع الحدث الاقتصادي الذي يؤدي إلى استهلاك منفعة أو زيادة في الالتزامات وفقاً لتعريفات ومعايير المحاسبة (مثل استلام خدمة، استخدام مواد، نشوء التزام).
القانون العام (نشوء الالتزام): ينشأ الالتزام القانوني عند استيفاء الشروط القانونية المنشئة له، مثل إبرام العقد، أو وقوع الفعل الضار، أو تحقق الواقعة المنصوص عليها في القانون.
قانون ضريبة الشركات (التكبد لأغراض الخصم): يتماشى توقيت التكبد الموجب للخصم الضريبي، بشكل عام، مع توقيت الاعتراف بالمصروف وفقاً لأساس الاستحقاق المحاسبي (IFRS). يستثنى من ذلك الحالات التي يُختار فيها الأساس النقدي أو تطبق فيها قواعد ضريبية خاصة (مثل الاستهلاك للنفقات الرأسمالية، أو أساس الدفع لمساهمات التقاعد).
ج. الأساس المطبق:
IFRS: أساس الاستحقاق المحاسبي.
القانون العام: أساس الالتزام القانوني (التركيز على النشوء والاستحقاق).
قانون ضريبة الشركات: أساس الاستحقاق بشكل أساسي (عبر الارتباط بـ IFRS) ، مع خيار تطبيق الأساس النقدي للشركات الصغيرة ووجود قواعد ضريبية خاصة.
د. دور الدفع النقدي:
IFRS: توقيت الدفع النقدي ليس له تأثير مباشر على توقيت الاعتراف بالمصروف نفسه في قائمة الربح أو الخسارة (وفقاً لأساس الاستحقاق). الدفع يؤدي إلى تسوية الالتزام المستحق (مثل المصروفات المستحقة أو الذمم الدائنة) أو تخفيض الأصل المدفوع مقدماً.
القانون العام: الدفع هو الفعل الذي يتم بموجبه تنفيذ أو الوفاء بالالتزام القانوني القائم مسبقاً، مما يؤدي إلى انقضائه.
قانون ضريبة الشركات:
في ظل أساس الاستحقاق (الافتراضي): توقيت الدفع غير مؤثر بشكل عام على توقيت خصم المصروف (الذي يعتمد على التكبد).
في ظل الأساس النقدي (الاختياري): توقيت الدفع هو العامل المحدد لتوقيت خصم المصروف.
في بعض القواعد الخاصة: قد يكون الدفع هو المحدد لتوقيت الخصم (مثل مساهمات التقاعد).
هـ. جدول مقارن:
| المنظور (Perspective) | المبدأ الأساسي (Core Principle) | محفز الاعتراف/النشوء (Recognition/Creation Trigger) | الأساس المطبق (Applicable Basis) | دور الدفع النقدي (Role of Cash Payment) | مرجع رئيسي (Key Reference) |
|---|---|---|---|---|---|
| المحاسبة (IFRS) | المقابلة / الجوهر الاقتصادي | الحدث الاقتصادي / الاستهلاك / نشوء الالتزام المحاسبي | الاستحقاق (Accrual) | التسوية (غير مؤثر على الاعتراف) | IFRS Conceptual Framework / IAS 1 / Matching Principle |
| القانون العام الإماراتي | الالتزام القانوني | الحدث القانوني (عقد، فعل ضار، قانون) | الالتزام القانوني | تنفيذ/وفاء الالتزام | القانون المدني (م. 124، 125) / قانون المعاملات التجارية |
| ضريبة الشركات (أساس الاستحقاق - الافتراضي) | قابلية الخصم الضريبي (الاستحقاق) | التكبد المحاسبي (وفقاً لـ IFRS) | الاستحقاق (عبر IFRS) | غير مؤثر بشكل عام على توقيت الخصم | قانون ضريبة الشركات (م. 20، 28) |
| ضريبة الشركات (أساس نقدي - اختياري للشركات الصغيرة) | قابلية الخصم الضريبي (النقدي) | الدفع النقدي | النقدي (Cash) | العامل المحدد لتوقيت الخصم | قانون ضريبة الشركات (م. 20(5)) / القرارات الوزارية (مثل 114 لسنة 2023) |
و. الآثار المترتبة (مقارنة):
يتضح وجود تقارب كبير بين متطلبات ضريبة الشركات والمعايير المحاسبية الدولية فيما يتعلق بتوقيت الاعتراف بالمصروفات لمعظم الشركات في الإمارات. فالشركات التي لا ينطبق عليها خيار الأساس النقدي ستجد أن توقيت خصم المصروفات لأغراض ضريبة الشركات يتطابق بشكل عام مع توقيت الاعتراف بها في قوائمها المالية المعدة وفقاً لأساس الاستحقاق. يعود هذا التقارب إلى تبني قانون ضريبة الشركات لمصطلح “متكبد” واعتماده على القوائم المالية المستندة إلى IFRS كنقطة بداية. حتى لو نشأ الالتزام القانوني الأساسي في لحظة مختلفة قليلاً من الناحية النظرية ، فإن التوقيت الضريبي الفعلي يتبع الاعتراف المحاسبي.
ومع ذلك، توجد نقاط اختلاف واضحة يجب الانتباه إليها. أولاً، يمثل خيار الأساس النقدي للشركات الصغيرة اختلافاً جوهرياً، حيث يربط الخصم الضريبي مباشرةً بالدفع النقدي. ثانياً، تفرض قواعد ضريبية محددة تعديلات على المعالجة المحاسبية، سواء بتحديد قيود على الخصم (مثل الفوائد والترفيه) أو بتطبيق أساس مختلف لبنود معينة (مثل أساس الدفع لمساهمات التقاعد). ثالثاً، يبقى هناك اختلاف أساسي في المنظور بين القانون العام (الذي يركز على النشوء القانوني والاستحقاق) والمحاسبة (التي تركز على الجوهر الاقتصادي والمقابلة) ، حتى وإن كان القانون الضريبي يتبع توقيت المحاسبة في الممارسة العملية غالباً.
VI. أمثلة وتطبيقات عملية في دولة الإمارات
لتوضيح الفروقات العملية بين تكبد المصروف ودفعه وتأثير ذلك على الاعتراف المحاسبي والقانوني والضريبي، نستعرض الأمثلة التالية (بافتراض استخدام الدرهم الإماراتي AED):
مثال 1: الرواتب والأجور
السيناريو: شركة (تستخدم أساس الاستحقاق لأغراض ضريبة الشركات) لديها رواتب شهر ديسمبر 2024 بقيمة 500,000 درهم. الموظفون عملوا خلال ديسمبر، ولكن تم دفع الرواتب في 5 يناير 2025.
IFRS (المحاسبة): يتم الاعتراف بمصروف رواتب بقيمة 500,000 درهم في قائمة الربح أو الخسارة لشهر ديسمبر 2024 (تطبيقاً لمبدأ المقابلة). يتم تسجيل التزام مستحق (رواتب مستحقة الدفع) بقيمة 500,000 درهم في قائمة المركز المالي كما في 31 ديسمبر 2024.
القانون العام: ينشأ الالتزام بدفع الرواتب تدريجياً خلال شهر ديسمبر مع قيام الموظفين بعملهم. يصبح الدين مستحقاً للدفع في نهاية ديسمبر أو بداية يناير حسب العقد أو قانون العمل. يتم الدفع (الوفاء) في 5 يناير.
ضريبة الشركات (أساس الاستحقاق): يتم خصم مبلغ 500,000 درهم في الفترة الضريبية التي تشمل ديسمبر 2024، وهي الفترة التي تم فيها تكبد المصروف والاعتراف به محاسبياً.
ضريبة الشركات (أساس نقدي - إذا كانت الشركة مؤهلة واختارت هذا الأساس): يتم خصم مبلغ 500,000 درهم في الفترة الضريبية التي تشمل يناير 2025، وهي الفترة التي تم فيها دفع المصروف نقداً.
مثال 2: الإيجار المدفوع مقدماً
السيناريو: شركة (تستخدم أساس الاستحقاق) تدفع مبلغ 120,000 درهم في 15 ديسمبر 2024 كإيجار لمكتبها عن الفترة من 1 يناير 2025 إلى 31 ديسمبر 2025.
IFRS (المحاسبة): يؤدي الدفع إلى إنشاء أصل مدفوع مقدماً (إيجار مدفوع مقدماً) بقيمة 120,000 درهم في قائمة المركز المالي كما في 31 ديسمبر 2024.25 خلال عام 2025، يتم الاعتراف بمصروف إيجار شهري بقيمة 10,000 درهم (120,000 / 12) في قائمة الربح أو الخسارة، مع تخفيض رصيد الأصل المدفوع مقدماً بنفس القيمة شهرياً.
القانون العام: ينشأ الالتزام بدفع الإيجار وفقاً لعقد الإيجار (غالباً قبل 1 يناير). تم الدفع في 15 ديسمبر. يوفر العقد الحق في شغل العقار خلال عام 2025.
ضريبة الشركات (أساس الاستحقاق): يتبع الخصم الضريبي الاعتراف المحاسبي بالمصروف. أي يتم خصم 10,000 درهم شهرياً خلال عام 2025. لا يوجد خصم لهذا المبلغ في الفترة الضريبية لعام 2024.
ضريبة الشركات (أساس نقدي - إذا كانت الشركة مؤهلة واختارت هذا الأساس): يتم خصم مبلغ 120,000 درهم بالكامل في الفترة الضريبية التي تشمل ديسمبر 2024، وهي الفترة التي تم فيها دفع المصروف نقداً.
مثال 3: الخدمات المستلمة
السيناريو: شركة (تستخدم أساس الاستحقاق) تلقت خدمات استشارية تم إنجازها بالكامل في ديسمبر 2024. تم استلام فاتورة بقيمة 50,000 درهم في 10 يناير 2025، وتم دفعها في 20 يناير 2025.
IFRS (المحاسبة): يتم الاعتراف بمصروف استشارات بقيمة 50,000 درهم في قائمة الربح أو الخسارة لشهر ديسمبر 2024 (عند استلام الخدمة واستهلاك المنفعة).1 يتم تسجيل التزام مستحق (مصروفات مستحقة الدفع) بقيمة 50,000 درهم في قائمة المركز المالي كما في 31 ديسمبر 2024.
القانون العام: ينشأ الالتزام بدفع مقابل الخدمات عند إنجازها في ديسمبر وفقاً للعقد. تاريخ الاستحقاق يحدده العقد أو الفاتورة. يتم الدفع في 20 يناير.
ضريبة الشركات (أساس الاستحقاق): يتم خصم مبلغ 50,000 درهم في الفترة الضريبية التي تشمل ديسمبر 2024، وهي الفترة التي تم فيها تكبد المصروف والاعتراف به محاسبياً.
ضريبة الشركات (أساس نقدي - إذا كانت الشركة مؤهلة واختارت هذا الأساس): يتم خصم مبلغ 50,000 درهم في الفترة الضريبية التي تشمل يناير 2025، وهي الفترة التي تم فيها دفع المصروف نقداً.
مثال 4: شراء آلة (نفقة رأسمالية)
السيناريو: شركة (تستخدم أساس الاستحقاق) اشترت واستلمت آلة في ديسمبر 2024 بتكلفة 200,000 درهم. تم الدفع في يناير 2025. العمر الإنتاجي المقدر للآلة 5 سنوات.
IFRS (المحاسبة): يتم الاعتراف بأصل ثابت (آلات ومعدات) بقيمة 200,000 درهم في قائمة المركز المالي في ديسمبر 2024. لا يتم الاعتراف بكامل التكلفة كمصروف فوري. بدلاً من ذلك، يتم الاعتراف بمصروف استهلاك (مثلاً، 40,000 درهم سنوياً باستخدام طريقة القسط الثابت) في قائمة الربح أو الخسارة على مدار العمر الإنتاجي للأصل (5 سنوات)، بدءاً من تاريخ جاهزية الأصل للاستخدام.
القانون العام: ينشأ الالتزام بدفع ثمن الآلة وفقاً لعقد الشراء (غالباً عند الاستلام أو القبول في ديسمبر). يتم الدفع في يناير 2025.
ضريبة الشركات (أساس الاستحقاق): تكلفة شراء الآلة (200,000 درهم) تعتبر نفقة رأسمالية ولا تُخصم مباشرة عند التكبد أو الدفع. يُسمح بالخصم من خلال مصروف الاستهلاك الضريبي (مثلاً، 40,000 درهم سنوياً) على مدار العمر الإنتاجي للأصل، بدءاً من الفترة ذات الصلة.40 يتبع الاستهلاك الضريبي عادةً الاستهلاك المحاسبي.
ضريبة الشركات (أساس نقدي - إذا كانت الشركة مؤهلة واختارت هذا الأساس): الطبيعة الرأسمالية للمصروف تظل كما هي. حيث يتم خصم مبلغ 200,000 درهم في حالة الدفع النقدي مرة واحدة. ولا يتم الخصم من خلال مصروف الاستهلاك على مدار العمر الإنتاجي. فالاساس النقدي يرتبط ارتباطاً وثيقا بما تم دفعه فعليا لا ما تم استحقاقه.
مثال 5: مصروف الفائدة
السيناريو: شركة (تستخدم أساس الاستحقاق) لديها قرض يستحق عليه فائدة بقيمة 10,000 درهم عن شهر ديسمبر 2024. الفائدة تُدفع بشكل ربع سنوي، والدفعة التالية (التي تشمل فائدة ديسمبر) مستحقة في يناير 2025. تخضع الشركة للقاعدة العامة لقيود خصم الفائدة.
IFRS (المحاسبة): يتم الاعتراف بمصروف فائدة بقيمة 10,000 درهم في قائمة الربح أو الخسارة لشهر ديسمبر 2024 (حيث تتراكم الفائدة بمرور الوقت). يتم تسجيل التزام مستحق (فوائد مستحقة الدفع) بقيمة 10,000 درهم في قائمة المركز المالي كما في 31 ديسمبر 2024.
القانون العام: ينشأ الالتزام بدفع الفائدة وفقاً لشروط اتفاقية القرض. تاريخ الاستحقاق هو يناير 2025. يتم الدفع في يناير 2025.
ضريبة الشركات (أساس الاستحقاق): يتم خصم مبلغ 10,000 درهم (مع مراعاة قيود الخصم المطبقة، مثل قاعدة 30% من EBITDA إذا كانت الشروط متحققة) في الفترة الضريبية التي تشمل ديسمبر 2024، وهي الفترة التي تم فيها تكبد المصروف واعترافه محاسبياً.
ضريبة الشركات (أساس نقدي - إذا كانت الشركة مؤهلة واختارت هذا الأساس): يتم خصم مبلغ 10,000 درهم (مع مراعاة قيود الخصم المطبقة) في الفترة الضريبية التي تشمل يناير 2025، وهي الفترة التي تم فيها دفع المصروف نقداً.
الآثار المترتبة (أمثلة):
توضح هذه الأمثلة العملية بشكل جلي كيف يمكن أن يؤدي الاختلاف بين أساس الاستحقاق والأساس النقدي إلى فروقات زمنية ملموسة في توقيت الاعتراف بالخصومات الضريبية. يؤثر هذا بدوره على حساب الدخل الخاضع للضريبة لكل فترة ضريبية، وبالتالي على توقيت دفع التزامات ضريبة الشركات. فالأمثلة (1، 2، 3، 5) تظهر كيف يتم خصم المصروف في فترات ضريبية مختلفة تماماً اعتماداً على ما إذا كانت الشركة تتبع أساس الاستحقاق (الخصم عند التكبد/الاستهلاك) أو الأساس النقدي (الخصم عند الدفع).
كما تؤكد الأمثلة على أهمية التمييز بين النفقات الإيرادية والنفقات الرأسمالية، وهو تمييز جوهري في المحاسبة والضرائب. فبغض النظر عن استخدام أساس الاستحقاق أو الأساس النقدي لتحديد توقيت الخصم، فإن طبيعة المصروف (رأسمالي أم إيرادي) هي التي تحدد آلية الخصم الأساسية (استهلاك للأصول الرأسمالية مقابل خصم مباشر للنفقات الإيرادية). يوضح مثال شراء الآلة (مثال 4) أنه حتى في ظل الأساس النقدي، لا يتم خصم تكلفة الأصل الرأسمالي عند دفعه، بل يتم الخصم من خلال الاستهلاك على مدار العمر الإنتاجي. إن خيار الأساس النقدي/الاستحقاق يؤثر بشكل أساسي على توقيت خصم النفقات الإيرادية، وليس على المبدأ الأساسي لمعاملة النفقات الرأسمالية.
VII. الخلاصة والتوصيات
ملخص النتائج:
يُظهر التحليل أن هناك فروقات واضحة بين مفهومي “تكبد المصروف” و"دفع المصروف" عند النظر إليهما من الزوايا المحاسبية والقانونية والضريبية في دولة الإمارات العربية المتحدة.
محاسبياً (IFRS): يعتمد الاعتراف بالمصروف على أساس الاستحقاق، أي عند وقوع الحدث الاقتصادي (استهلاك المنفعة أو نشوء الالتزام)، بغض النظر عن الدفع النقدي. يهدف ذلك إلى مقابلة المصروفات بالإيرادات وتقديم صورة صادقة عن الأداء المالي.
قانونياً (القانون العام): ينصب التركيز على نشوء الالتزام القانوني الملزم (عادة عند إبرام العقد أو وقوع الحدث المنشئ قانوناً) وتاريخ استحقاقه (الوقت الذي يصبح فيه واجب الأداء). الدفع هو تنفيذ لهذا الالتزام.
ضريبياً (ضريبة الشركات الإماراتية): يتبع توقيت خصم المصروفات بشكل عام مبدأ “التكبد”، والذي يتماشى إلى حد كبير مع الاعتراف المحاسبي وفقاً لأساس الاستحقاق (IFRS)، حيث أن الدخل الخاضع للضريبة يبدأ من الربح المحاسبي. ومع ذلك، يُسمح للشركات الصغيرة باختيار الأساس النقدي (الخصم عند الدفع)، كما توجد قواعد ضريبية خاصة قد تعدل توقيت أو مقدار الخصم لبعض البنود.
الاستنتاجات الرئيسية:
أساس الاستحقاق هو القاعدة: يعتبر أساس الاستحقاق (الاعتراف عند التكبد) هو الأساس الافتراضي لتحديد توقيت خصم المصروفات لأغراض ضريبة الشركات في الإمارات، وذلك لارتباط القانون بالمعايير المحاسبية الدولية (IFRS).
الأساس النقدي استثناء: يمثل خيار الأساس النقدي (الاعتراف عند الدفع) استثناءً متاحاً للشركات الصغيرة التي تقل إيراداتها عن 3 ملايين درهم، بهدف التبسيط.
القانون يحدد الالتزام: يحدد القانون المدني والتجاري متى ينشأ الالتزام القانوني ومتى يصبح مستحق الدفع، وهو يختلف عن التركيز المحاسبي على الاستهلاك الاقتصادي.
التوقيت حاسم للضرائب: إن فهم الأساس المطبق (استحقاق أم نقدي) أمر بالغ الأهمية لتحديد الفترة الضريبية الصحيحة لخصم المصروفات وتجنب الأخطاء في حساب الضريبة المستحقة.
القواعد الخاصة لها الأولوية: يمكن للقواعد الضريبية المحددة (مثل قيود الفائدة، نسب خصم الترفيه، الاستهلاك، أساس الدفع للتقاعد) أن تتجاوز المبادئ المحاسبية العامة أو مبدأ التوقيت العام (الاستحقاق أو النقدي).
توصيات للشركات في دولة الإمارات:
بناءً على ما سبق، توصى الشركات العاملة في دولة الإمارات بالآتي:
تحديد الأساس الضريبي المطبق: يجب على كل شركة تحديد الأساس المحاسبي الذي ستتبعه لأغراض ضريبة الشركات بشكل واضح: هل هو أساس الاستحقاق (الإلزامي لمعظم الشركات) أم الأساس النقدي (إذا كانت مؤهلة وقررت اختياره)؟
الالتزام بمعايير IFRS والسجلات الدقيقة: ضمان أن تكون الأنظمة المحاسبية قادرة على تسجيل المصروفات والإيرادات بدقة وفقاً لأساس الاستحقاق (أو الأساس النقدي في حال اختياره) وبما يتوافق مع متطلبات IFRS أو IFRS for SMEs. يعد الاحتفاظ بوثائق ومستندات داعمة كافية ومنظمة أمراً ضرورياً لإثبات المصروفات وقابليتها للخصم.
فهم الفروقات الزمنية: يجب أن تكون الإدارة المالية على دراية بالفروقات الزمنية المحتملة بين الاعتراف المحاسبي بالمصروف، وتاريخ استحقاقه القانوني، وتوقيت خصمه ضريبياً، خاصة عند استخدام الأساس النقدي أو عند التعامل مع بنود مثل المصروفات المدفوعة مقدماً أو النفقات الرأسمالية.
إجراء التسويات الضريبية اللازمة: تطبيق إجراءات دورية ومنظمة لتسوية الربح المحاسبي الظاهر في القوائم المالية للوصول إلى الدخل الخاضع للضريبة. تشمل هذه التسويات استبعاد البنود غير القابلة للخصم، وتعديل الفروقات الزمنية (إذا كان الأساس النقدي مطبقاً أو بسبب قواعد ضريبية خاصة)، وتطبيق قواعد التوزيع للمصروفات المشتركة.
استشارة الخبراء: نظراً لتعقيدات التفاعل بين المعايير المحاسبية والقوانين المحلية والتشريعات الضريبية، يُنصح بشدة باللجوء إلى مستشارين ضريبيين ومحاسبين مؤهلين وذوي خبرة في قوانين دولة الإمارات. يمكن لهؤلاء الخبراء تقديم المشورة المتخصصة لضمان التطبيق الصحيح للمبادئ، والامتثال الكامل لقانون ضريبة الشركات، وتحقيق الدقة في التقارير المالية والضريبية. كما يجب متابعة الأدلة الإرشادية والتوضيحات الصادرة عن الهيئة الاتحادية للضرائب باستمرار.
إن الالتزام بهذه التوصيات سيساعد الشركات على التنقل بفعالية في المشهد المحاسبي والقانوني والضريبي في دولة الإمارات، وتعزيز الامتثال، وتجنب المخاطر المالية والقانونية المحتملة.
تاريخ آخر تحديث لمصادر البيانات: هذه المشاركة تمت بالاستعانة ببيانات التشريعات الضريبية المحدثة كما في تاريخ 31/12/2024
▬▬▬▬ஜ۩۞۩ஜ▬▬▬▬
فريق الاستشارات الضريبية و تدقيق الحسابات و المحاسبة
مكتب عبدالحميد و شركاه محاسبون قانونيون و مدققو حسابات
دولة الإمارات العربية المتحدة - الشارقة
مكتب تدقيق حسابات مرخص و وكالة ضريبية معتمدة من الهيئة الاتحادية للضرائب بدولة الإمارات العربية المتحدة
| الموبايل/واتساب: 0507948028-00971
| الهاتف الارضي: 065610040-00971
| رابط واتساب: المشاركة عبر واتساب
| الموقع الالكتروني: https://abdelhamidcpa.com
| بريد الكتروني: info@abdelhamidcpa.com
▬▬▬▬ஜ۩۞۩ஜ▬▬▬▬